Wertberichtigungen auf Gesellschafterdarlehen im Rahmen der Tonnagebesteuerung (§ 5a EStG)

Im Entscheidungssachverhalt hatten sich Kommanditisten einer Schiffsgesellschaft zugleich als typisch stille Gesellschafter beteiligt. Die Schiffsgesellschaft ermittelte ihren Gewinn gemäß § 5a EStG. Im Zuge des Schiffsverkaufs und der Abwicklung der Gesellschaft fielen die Gesellschafter teilweise mit ihren Forderungen aus den stillen Beteiligungen aus. Den Verlust aus den stillen Beteiligungen machte die KG als Sonderbetriebsausgabe der jeweiligen Gesellschafter geltend, das Finanzamt erkannte dies jedoch nicht an. Nachdem die Gesellschaft während des Klageverfahrens im Handelsregister gelöscht wurde, führten die betroffenen Gesellschafter das Verfahren fort.

Das FG hat die Klage abgewiesen, da Sonderbetriebsausgaben nicht zu berücksichtigen seien. Das FG unterscheidet hierbei nicht zwischen normalen Gesellschafterdarlehen und typisch stillen Beteiligungen.

Zwischen einer Personengesellschaft und ihren Gesellschaftern gebe es in der Regel steuerrechtlich keine Forderungen und Verbindlichkeiten, sondern nur eine Kapitalbeteiligung und damit Einlagen und Entnahmen. Die Darlehensforderung stelle in der Gesamtbilanz der Mitunternehmerschaft Eigenkapital dar. Deshalb könne der Gesellschafter die Forderung in seiner Sonderbilanz nicht gewinnmindernd wertberichtigen.

Die verminderte Werthaltigkeit der Darlehensforderung könne erst bei Beendigung der Mitunternehmerstellung im Rahmen eines Veräußerungs-/Aufgabegewinns berücksichtigt werden. Dies würde auch im Rahmen der Tonnagebesteuerung gelten, bei der der Veräußerungs-/Aufgabegewinn allerdings gemäß § 5a Abs. 5 S. 1 EStG abgegolten ist. Für den Ansatz von Sonderbetriebsausgaben aus Wertberichtigungen von Gesellschafterdarlehen sei daneben kein Raum.

Nichts anderes ergebe sich aus dem Umstand, dass die vereinnahmten Zinsen aus den Gesellschafterdarlehen gemäß § 5a Abs. 4a S. 3 EStG als Sondervergütung steuerpflichtig sind, wohingegen der Verlust des Vermögensstamms als Teil des Aufgabegewinns unberücksichtigt bleibt. Dies ist nach Auffassung des FG systemimmanent und nicht zu beanstanden.

Das FG hat Revision zugelassen. Diese wird beim Bundesfinanzhof unter IV R 35/18 geführt. Ob der BFH der Begründung des FG folgen wird, bleibt abzuwarten. In seinen zwischenzeitlich veröffentlichten Urteilen vom 19.7.2018 (IV R 14/16 und IV R 3/16) hat der BFH geurteilt, bei der Hinzurechnung von Sondervergütungen nach § 5a Abs. 4a Satz 3 EStG dürften Aufwendungen, die in einem betrieblichen Veranlassungszusammenhang (§ 4 Abs. 4 EStG) mit diesen Sondervergütungen stehen, als Sonderbetriebsausgaben steuerlich berücksichtigt werden. Nun lässt sich nicht bestreiten, dass der Ausfall der Darlehensvaluta mit den erzielten Darlehenszinsen in einem wirtschaftlichen Zusammenhang steht, da ohne Übernahme des Kreditrisikos Zinsen nicht erzielt werden können. Vorrangig ist jedoch die Frage, ob allgemeine bilanzsteuerrechtliche Regeln der Buchung einer Wertberichtigung in der Sonderbilanz des Gesellschafters überhaupt entgegenstehen.

Dies ist ein Beitrag aus unserem Shipping-Newsletter 2-2019. Sie können diesen Newsletter auch abonnieren  und erhalten die aktuelle Ausgabe direkt zum Erscheinungstermin.