FG München zur außensteuerlichen Einordnung von konzerninternen Darlehen durch ausländische Landesholding

Im zu beurteilenden Fall waren die Klägerinnen, zwei in Deutschland ansässige Kapitalgesellschaften, in den Streitjahren 2001 bis 2004 gemeinsam an einer Kapitalgesellschaft mit beschränkter Haftung nach ungarischem Recht, einer sog. Kft, beteiligt. Die Kft hielt wiederum Beteiligungen an diversen in Ungarn operativ tätigen Kapitalgesellschaften. Gegenüber den ungarischen Tochtergesellschaften erbrachte die Kft Dienstleistungen und vergab Darlehen. Durch die Vergabe von Darlehen erzielte sie den Großteil ihrer Einkünfte. Die Refinanzierung der ausgereichten Darlehen erfolgte dabei im Wesentlichen aus der eigenen Kapitalausstattung sowie durch ein von einem ihrer beiden Gesellschafter gewährtes Darlehen

Der ungarische Körperschaftsteuersatz betrug zunächst 18 % und ab dem 1.1.2004 16 %. Nach Auffassung des FA stellt die Erbringung von Dienstleistungen durch die Kft gegenüber ihren ungarischen Tochtergesellschaften eine aktive Tätigkeit dar, wohingegen es sich bei der Vergabe von Darlehen an die Tochtergesellschaften lediglich um eine passive Tätigkeit i. S. d. § 8 Abs. 1 Nr. 7 AStG handele. Diese passiven Einkünfte unterlägen der Hinzurechnungsbesteuerung des Außensteuergesetzes (AStG).

Das FG München wies die dagegen gerichtete Klage als unbegründet ab.

Im Außensteuergesetz werden Einkünfte ausländischer Kapitalgesellschaften, wenn diese als sog. Zwischengesellschaften qualifiziert sind, in bestimmten Fällen den in Deutschland steuerpflichtigen Gesellschaftern hinzugerechnet, ohne dass die Kapitalgesellschaft eine Ausschüttung an ihre Gesellschafter vorgenommen hat. Voraussetzung ist insbesondere, dass eine Beherrschung der ausländischen Kapitalgesellschaft durch den inländischen Gesellschafter besteht (regelmäßig ab einer 50%igen Beteiligung, unter bestimmten Voraussetzungen reicht auch eine geringere Beteiligung aus – § 7 Abs. 6 AStG), die Kapitalgesellschaft passive Einkünfte erzielt und diese einer niedrigen Besteuerung unterworfen sind (effektiver Steuersatz von weniger als 25 %). Passive Einkünfte sind solche, die nicht vom Katalog des § 8 Abs. 1 AStG erfasst sind. Für Kapitalgesellschaften, die in der EU/dem EWR ansässig sind, besteht die Möglichkeit eines Aktivitätsnachweises (§ 8 Abs. 2 AStG) um eine Nichtanwendung der Hinzurechnungsbesteuerung zu erreichen.

Das Urteil macht deutlich, dass die Zuordnung der verschiedenen von einer ausländischen Holdinggesellschaft ausgeübten Tätigkeiten nach Maßgabe einer funktionalen Betrachtungsweise vorzunehmen ist. Die Zuordnung ausgeübter Tätigkeiten erfolgt dabei anhand der Katalogeinkünfte des § 8 Abs. 1 AStG. Verschiedene Tätigkeiten müssen als wirtschaftlich zusammengehörende Tätigkeiten zusammengefasst und entsprechend der Tätigkeit, welche den Schwerpunkt bildet, einheitlich einer der in § 8 Abs. 1 AStG genannten Tätigkeiten zugeordnet werden.

Die eigene Vermögensverwaltung und die im eigenen Namen erfolgte Aufnahme und Weitergabe von Kapital innerhalb eines Konzerns stellt nach Auffassung des FG München allerdings keine Dienstleistung i. S. d. § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG, sondern eine Vergabe von Kapital i. S. d. § 8 Abs. 1 Nr. 7 AStG dar. Da die Darlehensvergabe im vorliegenden Streitfall auch den Schwerpunkt der von der Kft erbrachten Leistungen ausmachte, konnten die erwirtschafteten Zinserträge auch nicht als bloße Nebenerträge den Dienstleistungserträgen des § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG zugeordnet werden.

Das FG hat im Streitfall die Anwendung des § 8 Abs. 2 AStG verneint, der die Erbringung eines Aktivitätsnachweises bei Gesellschaften, die in der EU/dem EWR ansässig sind, zulässt. Ebenfalls sah das FG die Voraussetzungen für die abkommensrechtliche Aktivitätsklausel aus dem DBA-Ungarn nicht als erfüllt an, da diese das Vorliegen von ausschließlich oder fast ausschließlich innerhalb Ungarns ausgeübten Tätigkeiten, wie die Herstellung oder der Verkauf von Waren, Gütern oder Dienstleistungen oder die Ausführung von Bank- oder Versicherungsgeschäften, erfordert. Finanzdienstleistungen sind vom Dienstleistungsbegriff gerade nicht erfasst.

Im Ergebnis zeigt diese Entscheidung, welche Bedeutung die funktionale Betrachtungsweise bei der Zuordnung ausgeübter Tätigkeiten durch eine ausländische Landesholding im Rahmen des Außensteuerrechts haben kann. Insbesondere bei der Beratung grenzüberschreitend tätiger Konzerne ist dieses Urteil einzubeziehen und zu beachten. Es ist zudem kaum zu erwarten, dass der Bundesfinanzhof von dem Ergebnis des FG München abweichen würde, wenn er über die Frage der funktionalen Zuordnung in einem anderen Fall zu entscheiden hätte.

Dies ist ein Beitrag aus unserem Steuer-Newsletter 2/2016. Die gesamte Ausgabe finden Sie hier. Sie können diesen Newsletter auch abonnieren und erhalten die aktuelle Ausgabe direkt zum Erscheinungstermin.