§ 6a GrEStG

BFH erteilt Finanzverwaltung eine Absage zur restriktiven Auslegung des § 6a GrEStG (Steuervergünstigung bei der Grunderwerbsteuer bei Umstrukturierungen im Konzern)

Der BFH hat aktuell, am Donnerstag, den 13.2.2020, seine mit Spannung erwarteten Urteile vom 21.8.2019 zur Befreiungsvorschrift des § 6a GrEStG (sog. Konzernklausel) veröffentlicht und erfreulicherweise dessen Anwendungsbereich im Gegensatz zur bisherigen Praxis der Finanzverwaltung stark erweitert.

Bereits im Januar 2019 berichteten wir (siehe Mandanteninformation), dass es nach der positiven Entscheidung des EuGH zur Konzernklausel weiterhin einige ungeklärte Fragen bezüglich anhängiger Verfahren beim BFH gibt. Nachdem die BFH-Urteile nun veröffentlicht wurden, können diese Fragen erwartungsgemäß überwiegend positiv für die Steuerpflichtigen beantwortet werden.

Grundstücksübergänge sind nach dem Grunderwerbsteuergesetz regelmäßig steuerbare Vorgänge. Bei einer Umstrukturierung innerhalb eines Konzerns kommt es auch zu Grundstücksübergängen, aber auch zu (un-)mittelbaren Anteilsübertragungen an grundbesitzenden Gesellschaften und damit zu steuerbaren Vorgängen.

Dadurch, dass die jeweiligen Grundstücke den Wirtschaftskreis innerhalb des Konzerns bei einer Umstrukturierung aber nicht verlassen, soll § 6a GrEStG steuerbefreiend eingreifen. Die Konzernklausel soll die Umstrukturierung im Konzern erleichtern. Die Auslegung der Norm warf viele Fragen auf, von denen nunmehr einige geklärt sind.

IM EINZELNEN

Die Auslegung des Konzernbegriffs war umstritten. In seiner zum Az. II R 62/14 ergangenen Entscheidung spricht sich der BFH klar gegen die enge Auslegung des Konzernbegriffs der Finanzverwaltung aus. Er stellt vielmehr klar, dass sowohl horizontale als auch vertikale Verschmelzungen gemäß § 6a GrEStG begünstigt werden sollen.

Die Auslegung des Unternehmensbegriffs war ebenfalls unklar und in verschiedenen Verfahren (II R 50/13, II R 62/14, II R 63/14) anhängig. Die restriktive Auslegung der Finanzverwaltung forderte als herrschendes „Unternehmen“ einen Unternehmer im Sinne des § 2 Umsatzsteuergesetz. Der BFH äußert sich aber klar gegen diese enge Auslegung und spricht bei Unternehmen von sämtlichen Rechtsträgern, die wirtschaftlich tätig sind (II R 62/14, II R 50/13, II R 63/14, II R 36/14, II R 56/15, II R 53/15, II R 58/14).

Fraglich war außerdem, ob § 6a GrEStG auf solche Umwandlungsvorgänge Anwendung findet, bei denen ein neuer Rechtsträger bspw. durch Ausgliederung/Abspaltung aus dem herrschenden Unternehmen entsteht oder der Rechtsträger durch Verschmelzung auf das herrschende Unternehmen erlischt. Für diese Fälle bejahte der BFH ausdrücklich die Anwendbarkeit des § 6a GrEStG (II R 36/14, II R 56/15).

Weiterhin ging der BFH in den angesprochenen Entscheidungen auf die Vorbehaltens- und Nachbehaltensfristen des § 6a GrEStG in verschiedenen Konstellationen ein. Danach müssen die Fristen insoweit eingehalten werden, als sie aufgrund des Zweckes der Vorschrift zur Steuerbegünstigung von Umwandlungsvorgängen überhaupt eingehalten werden können:

1. VERSCHMELZUNG EINER ABHÄNGIGEN GESELLSCHAFT AUF EIN HERRSCHENDES UNTERNEHMEN

Hier ist die 5-jährige Vorbehaltensfrist durch das herrschende übernehmende Unternehmen zu beachten. Die 5-jährige (nicht erfüllbare) Nachbehaltensfrist ist aufgrund des Erlöschens der abhängigen verschmolzenen Gesellschaft obsolet (II R 53/15, II R 62/14).

2. VERSCHMELZUNG EINER ABHÄNGIGEN GESELLSCHAFT AUF EINE NATÜRLICHE PERSON ALS HERRSCHENDES UNTERNEHMEN

Hier ist die die 5-jährige Vorbehaltensfrist durch die natürliche Person als herrschendes übernehmendes Unternehmen zu beachten. Die 5-jährige Nachbehaltensfrist ist aufgrund des Erlöschens der abhängigen verschmolzenen Gesellschaft obsolet (II R 50/13).

3. VERSCHMELZUNG EINER ABHÄNGIGEN GESELLSCHAFT AUF EINE ANDERE ABHÄNGIGE GESELLSCHAFT

Hier ist die 5-jährige Vorbehaltensfrist durch das herrschende Unternehmen in Bezug auf beide abhängigen Gesellschaften zu beachten. Die 5-jährige Nachbehaltensfrist ist dabei durch das herrschende Unternehmen nur für die abhängige übernehmende Gesellschaft zu beachten. Die Nachbehaltensfrist ist aufgrund des Erlöschens der abhängigen verschmolzenen Gesellschaft obsolet (II R 58/14).

4. AUSGLIEDERUNG ZUR ENTSTEHUNG EINER ABHÄNGIGEN GESELLSCHAFT DURCH DAS HERRSCHENDE UNTERNEHMEN

Hier ist die 5-jährige Nachbehaltensfrist durch das herrschende ausgliedernde Unternehmen zu beachten. Die 5-jährige Vorbehaltensfrist ist aufgrund des Entstehens der abhängigen ausgegliederten Gesellschaft durch die Ausgliederung obsolet (II R 36/14).

5. ABSPALTUNG ZUR ENTSTEHUNG EINER ABHÄNGIGEN GESELLSCHAFT DURCH DAS HERRSCHENDE UNTERNEHMEN

Hier ist die 5-jährige Nachbehaltensfrist durch das herrschende abspaltende Unternehmen zu beachten. Die 5-jährige Vorbehaltensfrist ist aufgrund des Entstehens der abhängigen abgespaltenen Gesellschaft durch die Abspaltung obsolet (II R 56/15).

Der Gesetzgeber hat leider bereits angekündigt, im Rahmen der für das erste Halbjahr 2020 angekündigten Grunderwerbsteuerreform auf die vorgenannten Urteile zu reagieren und die Konzernklausel anzupassen. Einzelheiten der gesetzgeberischen Überlegungen hierzu wurden nicht mitgeteilt.

Art und Umfang einer etwaigen Änderung sind daher noch völlig unklar. Es ist auch noch nicht sicher, ob der Gesetzgeber den Zeitplan wie angekündigt einhalten wird. Da die Urteile der bisherigen Praxis der Anwendung des § 6a GrEStG durch die Finanzverwaltung widersprechen, ist zu erwarten, dass der Gesetzgeber nunmehr die Meinung der Finanzverwaltung zumindest teilweise in das Grunderwerbsteuergesetz aufnehmen und dadurch die Rechtsprechung mit Wirkung für die Zukunft aushebeln wird.

IN DER PRAXIS

In der Praxis bedeutet dies, dass noch offene Verfahren, in denen die Konzernklausel genutzt werden soll, aber eine Entscheidung aufgrund der BFH-Verfahren ausgesetzt war, zugunsten der Steuerpflichtigen zu entscheiden sind. Darüber hinaus ist die derzeitige Konzernklausel mit dem Inhalt, den der BFH in seinen vorgenannten Urteilen ausgesprochen hat, für Umstrukturierungen, die vor dem Inkrafttreten der Gesetzesreform erfolgen, nutzbar.

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