Tax Compliance-Management-System im Krankenhaus

Die verspätete, fehlerhafte oder unvollständige Einreichung einer Steuererklärung birgt für Krankenhäuser finanzielle und reputative Risiken und kann darüber hinaus strafrechtliche Konsequenzen für die Geschäftsführung und Mitarbeiter nach sich ziehen. Die Etablierung eines Tax-Compliance-Management-Systems bietet mehrere Vorteile.

Objektiv unrichtige Steuererklärungen bei Krankenhäusern können grundsätzlich nicht ausgeschlossen werden. Die vorrangigen Ursachen hierfür liegen in der komplexen Verantwortungsstruktur der Krankenhäuser und den häufig unscharfen Abgrenzungsregelungen zwischen den steuerpflichtigen und den nicht steuerpflichtigen Betätigungsbereichen des Krankenhauses hinsichtlich der Ertrag- wie auch der Umsatzsteuer. Im Alltagsgeschäft bleibt es aufgrund der großen Anzahl komplexer Prozesse mit Steuerrelevanz nicht aus, dass irrtümlich falsche Steuererklärungen abgegeben werden.

Die Ausgangslage

Typisch sind Fälle, in denen selten auftretende, aber steuerpflichtige Sachverhalte von einzelnen Mitarbeitern nicht als solche erkannt werden, so dass in Folge auch keine Mitteilung an die für Steuern zuständigen Sachbearbeiter ergeht. Ferner sind auch Fehler bei der Beurteilung steuerlicher Sachverhalte nie ganz auszuschließen. Das gilt insbesondere in der ersten Zeit nach einer gesetzlichen Neuregelung, in der noch keine gefestigte Verwaltungsauffassung und Rechtsprechung zur neuen Norm vorliegen.

Berichtigungspflicht und Selbstanzeige

Fällt ein Fehler zu einem späteren Zeitpunkt auf, muss dieser von dem Krankenhaus umgehend korrigiert werden. Hierfür sieht die Abgabenordnung in § 153 AO eine im Grunde relativ einfach zu handhabende Anzeige- und Berichtigungspflicht für die noch nicht festsetzungsverjährten Jahre vor. In der Vergangenheit konnten solche Korrekturen in aller Regel reibungslos vorgenommen werden. In den letzten Jahren gab es jedoch deutliche Verschärfungen im Steuerstrafrecht, die solche Berichtigungen heute schnell zu einem steuerstrafrechtlichen Risikofall werden lassen. Aus der Praxis werden Fälle berichtet, in denen die Finanzverwaltung trotz Fehleranzeige und Fehlerberichtigung nach § 153 AO eine leichtfertige oder gar vorsätzliche Steuerverkürzung nach § 370 AO angenommen hat.

Vor diesem Hintergrund ist in jedem Einzelfall zu prüfen, ob anstelle einer Berichtigung nach § 153 AO nicht besser gleich eine strafbefreiende Selbstanzeige nach § 371 AO gestellt wird. Die rechtlichen Voraussetzungen für eine strafbefreiende Selbstanzeige nach § 371 AO wurden allerdings im Hinblick auf (voll) steuerpflichtige Privatpersonen und Unternehmen weiterentwickelt und verschärft. Besonderheiten von partiell steuerbefreiten Einrichtungen, wie etwa Krankenhäusern, die geprägt sind von zahlreichen teilweise streitigen Abgrenzungserfordernissen zwischen den steuerbaren und den nichtsteuerbaren Bereichen, sind unberücksichtigt geblieben.

So setzt die Wirksamkeit einer strafbefreienden Selbstanzeige inzwischen voraus, dass eine Nacherklärung für die letzten zehn Jahre erfolgt, der Nachzahlungsbetrag sofort vollständig entrichtet wird und die Erklärung das Gebot der Vollständigkeit uneingeschränkt erfüllt. Insbesondere in Hinblick auf die Umsatzsteuer ist es bei einem Krankenhaus fast unmöglich, die Vollständigkeit sicher zu gewährleisten, da bereits statistisch aufgrund der Vielzahl einzeln und unterschiedlich zu beurteilender Sachverhalte das Fehlerrisiko und somit die zu erwartende Fehlerhäufigkeit enorm ist.

Jeder erst im Anschluss an eine Selbstanzeige entdeckte weitere Fehler führt jedoch dazu, dass die strafbefreiende Wirkung der vorausgegangenen Selbstanzeige aufgehoben wird.

Steuerstrafrechtliche Risiken

Dabei handelt es sich keineswegs nur um ein theoretisches Risiko. In einigen Bundesländern werden Fälle mit Mehrfachberichtigung schon heute regelmäßig von den Finanzämtern an die Straf- und Bußgeldstelle gemeldet und von dieser dann auch im großen Umfang an die Staatsanwaltschaft weitergeleitet. Die teilweise ausgeprägte Neigung einzelner Finanzämter zu Meldungen an die Straf- und Bußgeldstellen beruht dabei nicht notwendigerweise auf „Übereifer“, sondern auch auf dem Umstand, dass sich Mitarbeiter der Finanzbehörden bei einem Verzicht auf entsprechende Meldungen selbst strafrechtlichen Risiken aussetzen.

Steuerstrafrechtliche Risikominimierung durch Tax-Compliance-Management-Systeme

Im Ergebnis ist als Ausgangslage festzuhalten, dass rein praktisch weder im Fall einer Fehlerberichtigung nach § 153 AO noch bei einer strafbefreiend angelegten Selbstanzeige (§ 371 AO) sicher ausgeschlossen werden kann, dass es zu einer strafrechtlichen Verfolgung kommt.

Dieses Dilemma großer und komplexer Organisationseinheiten hat auch die Finanzverwaltung erkannt und die rechtlichen Risiken bei Fehlerkorrekturen nach § 153 AO verringert. So wurde bereits im Mai 2016 der Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) überarbeitet und eine Verwaltungsanweisung zum § 153 AO veröffentlicht (BMF v. 23.5.2016, BStBl. I 2016, 490). Hierin heißt es seitdem u. a.:

„Hat der Steuerpflichtige ein innerbetriebliches Kontrollsystem [für Steuern] eingerichtet, das der Erfüllung der steuerlichen Pflichten dient, kann dies gegebenenfalls ein Indiz darstellen, das gegen das Vorliegen eines Vorsatzes oder der Leichtfertigkeit sprechen kann, jedoch befreit dies nicht von einer Prüfung des jeweiligen Einzelfalls.“

Das Angebot der Finanzverwaltung lautet also: Hat ein Unternehmen ein konzeptionell und praktisch überzeugendes Tax- Compliance-Management-System eingerichtet, unterstellt die Finanzverwaltung – sofern nicht explizit andere Hinweise vorliegen –, dass kein Organisationsversagen und damit im Regelfall auch kein strafbewehrter „Eventualvorsatz“ vorliegt. Das ist weiterhin als eine klare Aufforderung an alle Geschäftsführungen zur Einrichtung eines entsprechenden Systems zu verstehen: Denn im Kontext steuerlicher Pflichtverstöße kann es bereits als ordnungswidrig eingestuft werden, wenn der gesetzliche Vertreter die notwendigen Maßnahmen unterlassen hat, um steuerliche Rechtsverstöße zu verhindern (§ 378 AO, leichtfertige Steuerverkürzung).

Zwischenfazit

Angesichts der erheblichen persönlichen steuerordnungswidrigkeits- und steuerstrafrechtlichen Risiken sowohl für die organisatorisch verantwortliche Geschäftsleitung als auch für die operativ zuständigen Mitarbeiter im Rechnungswesen ist allen Krankenhäusern zu empfehlen, ein internes Kontrollsystem für Steuern aufzubauen bzw. – soweit bereits praktisch vorhanden – auch entsprechend systematisch zu dokumentieren.

Was ist zu tun?

Wie ein Tax-Compliance-Management-System (TCMS) konkret aufgebaut sein soll, ist nicht festgelegt. Über die zitierte Passage aus dem AEAO hinaus gibt es auch von der Finanzverwaltung keine Aussagen darüber, wie ein hinreichendes innerbetriebliches Kontrollsystem für Steuern ausgestaltet und gelebt werden muss. Mit einer solchen Konkretisierung ist wohl auch in näherer Zukunft nicht zu rechnen. Dem Vernehmen nach besteht auf Bund-Länder-Ebene bereits Konsens, dass die Finanzverwaltung keine weiteren Anforderungen an die Ausgestaltung eines TCMS formulieren wird, da das Verständnis vorherrscht, dass ein TCMS stets individuell unternehmensbezogen zu entwickeln sei.

Allerdings zeichnet sich aufgrund der Entstehungsgeschichte der Norm ab, dass der AEAO zu § 153 AO ein TCMS voraussetzt, welches sich im Wesentlichen an den vom IDW im „IDW-Praxishinweis 1/2016: Ausgestaltung und Prüfung eines Tax CMS gem. IDW PS 980“ zusammengefassten Strukturprinzipien und theoretischen Überlegungen orientiert. Insoweit empfiehlt es sich, bei der Entwicklung des TCMS an diesem „IDW-Praxishinweis“ und den dazu veröffentlichten Beiträgen im Schrifttum zu orientieren.

Da ein solches System nicht aus dem Stand heraus „fertig“ einsetzbar ist, wird dem Steuerpflichtigen ein angemessener Zeitraum zur Einführung eines TCMS zuzugestehen sein. Es liegt insoweit auf der Hand, dass die Einführung eines TCMS ein längerfristig angelegter Prozess sein muss, in dem risikobezogene Prioritäten zu setzen sind, Projektfortschritte fortlaufend evaluiert werden müssen und kontinuierliche Verbesserungen das Ziel sind. Hiervon geht wohl auch die Finanzverwaltung aus und erwartet – derzeit – in Erfüllung der Anforderung an das Bestehen eines TCMS nicht notwendigerweise ein fertiges System, wohl aber ein ernsthaftes Anschieben eines entsprechenden Projektes.

Erste Schritte

Wie die Entwicklung jedes Managementsystems beginnt auch der Aufbau eines TCMS mit einer Festlegung der Ziele und einer Inventur von Risiken und Prozessen. Dabei ist im Krankenhaus neben der unmittelbar mit den Finanzen und Steuern befassten Abteilung insbesondere die Schnittstelle zu ärztlichem Dienst, Apotheke und Einkauf in den Blick zu nehmen. Die typischerweise anzutreffenden Konzernstrukturen erfordern weiterhin einen besonderen Fokus auf Begründung und Dokumentation der Leistungsbeziehungen zwischen den Konzerngesellschaften.

Auf Grundlage der Risikoinventur werden im nächsten Schritt verbindliche Prozesse entwickelt, um die gesetzten Ziele zu erreichen und die erkannten Risiken bestmöglich zu beherrschen. Da in der Praxis nur eine überschaubare Zahl von Mitarbeitern mit Finanzen und Steuern befasst ist, wird dabei Augenmaß zu wahren sein. Ein TCMS wird zwar dauerhaft weiterzuentwickeln und auch zu überwachen sein, allerdings wird es immer auf dem vorhandenen IKS aufbauen und weniger auf extensivem Mitarbeitereinsatz als vielmehr auf smarten Herangehensweisen beruhen. Zielstellung ist dabei weniger die Schaffung eines perfekten Systems als vielmehr plausibel auf die Bedürfnisse des Krankenhauses zugeschnittene Arbeitshilfen, Checklisten, Prozesse und Eskalationsmechanismen. Sprechen Sie uns an.

Dies ist ein Beitrag aus unserem Health-Care-Newsletter 1-2018. Die gesamte Ausgabe finden Sie hier. Sie können diesen  Newsletter auch abonnieren und erhalten die aktuelle Ausgabe direkt zum Erscheinungstermin.