Steuerrechtliche Auswirkung einer Veräußerung von GmbH-Anteilen unter Wert an die GmbH selbst

14.12.2016 – Der BFH hatte in seinem Urteil vom 20.1.2016 – AZ. II R 40/14 – darüber zu entscheiden, ob der Verkauf einer wesentlichen Beteiligung an dieselbe Gesellschaft eine verdeckte Einlage (§ 6 Abs. 6 S. 2 EStG und § 17 Abs. 1 S. 2 EStG) oder eine steuerpflichtige Schenkung (§ 7 Abs. 1 oder 7 ErbStG) darstellt.

Gegenstand des Urteils war folgender Sachverhalt: Zwei Eheleute waren die einzigen Gesellschafter einer GmbH. Einer der Eheleute schied 2004 aus der Gesellschaft aus, indem er seine Anteile zu einem deutlich unter dem Verkehrswert liegenden Kaufpreis auf die Gesellschaft übertrug. Das Finanzamt erließ darauf gegen die GmbH einen Schenkungsteuerbescheid, da dieser Übertragungsvorgang nach der Auffassung des Finanzamts in Höhe der Differenz zwischen Verkehrswert und niedrigerem Kaufpreis eine Schenkung gemäß § 7 Abs. 7 ErbStG darstellte. Der BFH urteilte, dass ein Verkauf an die GmbH unter dem Marktwert der Anteile eine verdecke Einlage sei, die eine steuerpflichtige Schenkung ausschließt.

Übertragen Gesellschafter im Rahmen des Gesellschaftsverhältnisses Vermögen auf die Gesellschaft, dient dies dem Gesellschaftszweck. Eine solche Vermögensübertragung ist daher als gesellschaftsrechtlicher Vorgang und nicht als freigebige Zuwendung an die Gesellschafter zu beurteilen.

Obwohl der Gesellschafter im Streitfall in Folge des Verkaufs der Beteiligung aus der Gesellschaft ausscheidet und folglich nicht von der angestrebten Förderung des Gesellschaftszwecks profitieren kann, scheidet die Annahme einer Schenkung grundsätzlich nicht aus. Der Annahme einer Schenkung stand vorliegend entgegen, dass die Veräußerung des Geschäftsanteils an die GmbH unter dem gemeinen Wert eine verdeckte Einlage des Anteils i. S. d. § 17 Abs. 1 S. 2 ESt darstellt und eine verdeckte Einlage nicht zugleich als Erwerb durch freigebige Zuwendung gewertet werden kann.

Die einkommensteuerlichen Konsequenzen seiner Ausführungen hat der BFH in dem Urteil unklar gelassen. Im Regelfall gilt die verdeckte Einlage der Beteiligung aufgrund der gesetzlichen Fiktion des § 17 Abs. 1 S. 2 EStG wie ein Verkauf der Beteiligung. Dem Gesellschafter, der die Anteile in die Kapitalgesellschaft einlegt, entstehen in Höhe des Teilwertes der verdeckten Einlage nachträgliche Anschaffungskosten (§ 6 Abs. 6 S. 2 EStG). Der einlegende Gesellschafter muss einen dadurch fiktiv entstehenden Veräußerungserlös versteuern.

Neu ist, dass der BFH bereits entschied, dass die verdeckte Einlage dem verbleibenden Gesellschafter und nicht dem ausscheidenden bzw. einlegenden Gesellschafter zuzurechnen sei. Wie dies nun einkommensteuerlich zu berücksichtigen ist bzw. welche gesetzliche Grundlage hierfür heranzuziehen ist, hat der BFH nicht erläutert.

Fazit: Übertragungen von Geschäftsanteilen auf eine GmbH zu einem erheblich unter dem Verkehrswert liegenden Kaufpreis sind immer dann eine verdeckte Einlage, wenn die Zuwendung eines Anteilseigners oder einer ihm nahestehenden Person an seine Kapitalgesellschaft ohne wertadäquate Gegenleistung erfolgt und die Ursache hierfür im Gesellschaftsverhältnis liegt. Der erst nach dem Streitjahr neu ins Gesetz eingefügte § 7 Abs. 8 ErbStG wurde vom Gericht noch nicht berücksichtigt, weil er auf den Streitfall noch nicht anwendbar war. Nach der vorliegenden Argumentationsweise des BFH dürfte sich eine künftige Würdigung des § 7 Abs. 8 ErbStG im Ergebnis aber nicht auswirken.

Ob die Entscheidung des BFH unterm Strich positiv für die Steuerpflichtigen ist oder sich anstelle der Schenkungsteuer eine höhere Einkommensteuer ergibt, ist noch nicht absehbar. Die einkommensteuerlichen Konsequenzen bleiben durch das Urteil offen. Ein diesbezügliches weiteres Verfahren ist bereits vor dem FG Köln (Az. 15 K 2664/11) anhängig.

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